С 2024 года 97 счет больше не используется для учета неисключительных прав на программное обеспечение в качестве расходов будущих периодов. На начало 2024 года по данному счету были остатки. Данные права не признаются НМА. Каким образом перенести остатки по 97 счету?

11 февраля 2025 г.

Главное

Если выявятся объекты, отраженные на счете 97, стоимостью менее установленного лимита, то они единовременно списываются в расходы отчетного периода и продолжают отражаться за балансом.

В данном случае в бухгалтерском учете могут быть сделаны следующие записи:

Дебет 91 Кредит 97 - списаны расходы будущих периодов в связи с переходом на ФСБУ 14/2022 (пп. "в" п. 53 ФСБУ 14/2022).

Обоснование

Переклассификация объекта и исключение его из расходов будущих периодов

Учтенные на счете 97 "Расходы будущих периодов" неисключительные права на программные продукты следует:

- переклассифицировать в НМА;

- признать балансовую стоимость в качестве их первоначальной стоимости;

- определить срок полезного использования (исходя из оставшегося срока действия лицензионного договора), способ начисления амортизации (скорее всего, это будет линейный способ) и ликвидационную стоимость (в случае отсутствия активного рынка ликвидационная стоимость НМА признается равной нулю) (подп. "б" п. 53 ФСБУ 14/2022).

Переход на новый стандарт в части прав по лицензионному договору отражается в периоде, в котором совершен переход на новый стандарт, и в будущих периодах.

В бухгалтерском учете при переклассификации активов в НМА могут быть сделаны записи:

- Дебет 04 Кредит 97 - отражены в качестве НМА объекты (права, полученные по лицензионному договору), ранее учитываемые как расходы будущих периодов;

- Дебет (-) Кредит забалансового счета - списаны права, полученные по лицензионному договору, учтенные за балансом, в связи с переводом их в состав НМА при переходе на ФСБУ 14/2022.

Если выявятся объекты, отраженные на счете 97, со сроком использования менее 12 месяцев и (или) стоимостью менее установленного лимита, то они единовременно списываются в расходы отчетного периода и продолжают отражаться за балансом.

В данном случае в бухгалтерском учете могут быть сделаны следующие записи:

Дебет 91 Кредит 97 - списаны расходы будущих периодов в связи с переходом на ФСБУ 14/2022.

По ФСБУ 14/2022 отразить в учете и отчетности последствия изменений учетной политики, связанные с началом применения Стандарта, организация, которая не вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета (включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность), может одним из двух способов:

ретроспективным (п. 52 ФСБУ 14/2022);
альтернативным (п. 53 ФСБУ 14/2022).

Выбранный способ организация раскрывает в бухгалтерской отчетности за первый отчетный период применения ФСБУ 14/2022 (п. 56 ФСБУ 14/2022, п. 21 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации").

Если у вас на счете 97 "Расходы будущих периодов" признаваемые по правилам ФСБУ 14/2022 объектами НМА, то сделайте следующее.

При ретроспективном переходе:

Содержание операции	Дебет	Кредит
Списан остаток расходов будущих периодов по объектам, признаваемым НМА (включая остаток, относящийся к малоценным НМА)	84	97
Малоценные НМА отражены за балансом	012 1

При альтернативном переходе:

Содержание операции	Дебет	Кредит
Списан остаток расходов будущих периодов по объектам, признаваемым малоценными НМА	84	97
Малоценные НМА отражены за балансом	012 1
Перевод расходов будущих периодов в НМА по пп. "б" п. 53 ФСБУ 14/2022
Учтены в составе НМА объекты, первоначальная стоимость которых не ниже установленного лимита, - по балансовой стоимости	04	97

Как отразить в бухгалтерском учете и отчетности переход на ФСБУ 14/2022

ретроспективным (п. 52 ФСБУ 14/2022);
альтернативным (п. 53 ФСБУ 14/2022).

Организация, которая вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета (включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность), может начать применять Стандарт перспективно.

Как учитывать расходы будущих периодов при переходе на ФСБУ 14/2022

Если у вас на счете 97 "Расходы будущих периодов" учтены лицензии на использование результатов интеллектуальной деятельности, средств индивидуализации, на занятие определенными видами деятельности, признаваемые по правилам ФСБУ 14/2022 объектами НМА, то сделайте следующее.

1. При ретроспективном переходе:

1) определите первоначальную стоимость НМА по правилам ФСБУ 26/2020 и ФСБУ 14/2022 - исходя из фактических затрат на приобретение лицензии;

2) если первоначальная стоимость получилась не менее принятого на будущее вашей учетной политикой лимита, то установите для актива элементы амортизации (срок полезного использования, способ начисления амортизации, ликвидационную стоимость) по правилам ФСБУ 14/2022. Рассчитайте амортизацию за весь прошедший период использования актива по новым правилам с учетом утвержденной вами на будущее учетной политики, а также проверьте актив на обесценение;

3) если первоначальная стоимость оказалась менее установленного на будущее вашей учетной политикой лимита, то амортизацию по такому активу рассчитывать не нужно;

4) в межотчетный период сделайте корректировочные проводки (п. п. 14, 15 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации"):

Содержание операции	Дебет	Кредит
Списан остаток расходов будущих периодов по объектам, признаваемым НМА (включая остаток, относящийся к малоценным НМА)	84	97
Малоценные НМА отражены за балансом	012 1
Учтены в составе НМА объекты, первоначальная стоимость которых не ниже установленного лимита, - по первоначальной стоимости	04	84
Обособленно отражены накопленная амортизация и накопленное обесценение (при наличии) по НМА, первоначальная стоимость которых не ниже установленного лимита, - согласно расчету	84	05

Корректировки могут затрагивать и другие счета - например, если у организации есть готовая продукция на складе или незавершенное производство, на стоимость которых должна оказать влияние амортизация по объектам, ранее учитывавшимся как расходы будущих периодов. Однако если сумма расходов будущих периодов, ежемесячно относившаяся на затраты, совпадает с суммой ежемесячной амортизации, то корректировки не потребуются;

5) в бухгалтерской отчетности за отчетные периоды первого года применения ФСБУ 14/2022 скорректируйте сравнительные показатели.

2. При альтернативном переходе:

2) если первоначальная стоимость получилась не менее установленного на будущее вашей учетной политикой лимита, то сделайте корректировки одним из способов:

переклассифицируйте актив в объект НМА по его балансовой стоимости в соответствии с указанием пп. "б" п. 53 ФСБУ 14/2022 (в этом случае в учете не будут отражены накопленные амортизация и обесценение объекта). Определите для объекта элементы амортизации (срок полезного использования, способ начисления амортизации, ликвидационную стоимость) по правилам ФСБУ 14/2022 для начисления амортизации после перехода;

отразите в учете НМА по реальной первоначальной стоимости объекта с отражением в учете накопленных амортизации и (или) обесценения, определенных в соответствии с требованиями ФСБУ 14/2022. Такой вариант упрощенного перехода основан на Рекомендации Р-155/2023-КпР "Переход на ФСБУ 14/2022 "Нематериальные активы";

3) если первоначальная стоимость оказалась менее лимита, установленного на будущее вашей учетной политикой, то актив переклассифицировать в НМА не нужно;

4) в межотчетный период сделайте бухгалтерские записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит
Списан остаток расходов будущих периодов по объектам, признаваемым малоценными НМА	84	97
Малоценные НМА отражены за балансом	012 1
Перевод расходов будущих периодов в НМА по пп. "б" п. 53 ФСБУ 14/2022
Учтены в составе НМА объекты, первоначальная стоимость которых не ниже установленного лимита, - по балансовой стоимости	04	97
Перевод расходов будущих периодов в НМА по Рекомендации Р-155/2023-КпР
Списан остаток расходов будущих периодов по объектам, признаваемым НМА	84	97
Учтены в составе НМА объекты, первоначальная стоимость которых не ниже установленного лимита, - по первоначальной стоимости	04	84
Обособленно отражены накопленная амортизация и (или) накопленное обесценение по НМА, первоначальная стоимость которых не ниже установленного лимита, - согласно расчету	84	05

1 Для забалансового учета малоценных НМА рекомендуем предусмотреть в рабочем плане счетов отдельный счет, например 012 "Малоценные НМА".

Как учитывать НМА с нулевой остаточной стоимостью при переходе на ФСБУ 14/2022

Учет в составе НМА объектов с нулевой остаточной стоимостью, несмотря на продолжающееся использование, является некорректным. Такой вывод следует из раздела "Описание проблемы" Рекомендации Р-155/2023-КпР "Переход на ФСБУ 14/2022 "Нематериальные активы".

Ежегодный пересмотр срока полезного использования НМА и корректировка ежемесячно начисляемой в будущих периодах амортизации (как изменение оценочных значений) были обязанностью организации в период применения ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов" (п. 27 ПБУ 14/2007).

Если организация не выполняла требования ПБУ 14/2007 и игнорировала факты, свидетельствующие о необходимости увеличения срока полезного использования НМА, то имеют место бухгалтерские ошибки, которые подлежат обязательному исправлению в порядке, установленном ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (п. п. 2, 4 ПБУ 22/2010). Таким образом, в общем случае для корректного перехода на ФСБУ 14/2022 рекомендуем предварительно выявить и исправить ошибки в бухгалтерском учете, пересчитав по правилам ПБУ 14/2007 начисленную амортизацию и остаточную стоимость НМА на дату перехода.

В то же время Фонд "НРБУ "БМЦ" предлагает пересчитать начисленную амортизацию и скорректировать остаточную стоимость НМА в рамках альтернативного способа перехода на новый Стандарт (без пересчета сравнительных показателей отчетности). При таком подходе амортизацию за периоды до перехода на ФСБУ 14/2022 следует определить, исходя из срока полезного использования, пересмотренного по правилам ФСБУ 14/2022, и отразить корректировку в учете с отнесением на нераспределенную прибыль (п. п. 1, 3, 5, 7 Рекомендации Р-155/2023-КпР "Переход на ФСБУ 14/2022 "Нематериальные активы").

Например, в учете организации по состоянию на 31.12.2023 числится полностью самортизированный НМА первоначальной стоимостью 1 080 000 руб. По оценкам организации на дату перехода на ФСБУ 14/2022, он будет использоваться еще 10 лет, ликвидационная стоимость НМА равна 0. К моменту перехода он уже использовался 60 месяцев. В таком случае за периоды, прошедшие до перехода, должна быть начислена амортизация в размере 360 000 руб. (1 080 000 руб. / (60 мес. + 10 лет x 12 мес.) x 60 мес.), а не 1 080 000 руб. В межотчетный период надо сделать корректировку:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Отражена корректировка амортизации, начисленной по НМА

(1 080 000 - 360 000)

720 000

Отметим, что решение о пересчете амортизации при переходе на ФСБУ 14/2022 применяется в отношении всех имеющихся НМА - как с нулевой, так и с ненулевой остаточной стоимостью (п. 5 Рекомендации Р-155/2023-КпР "Переход на ФСБУ 14/2022 "Нематериальные активы").

2.1. Ретроспективный способ отражения в бухгалтерском учете и отчетности перехода на применение ФСБУ 14/2022

Этот вариант позволяет формировать максимально точную информацию об объектах учета (в данном случае - НМА и связанных с ними объектах) и обеспечивает полную сопоставимость показателей бухгалтерской отчетности за предыдущие годы. Однако он является наиболее трудоемким. При принятии решения о применении этого способа помните о требовании рациональности бухгалтерского учета.

Если вы решили отразить последствия перехода на применение ФСБУ 14/2022 ретроспективно, сделайте следующее (п. 52 ФСБУ 14/2022):

скорректируйте остатки по счетам 04 "Нематериальные активы", 05 "Амортизация нематериальных активов", 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и другим связанным счетам на дату начала применения нового Стандарта (в межотчетный период) таким образом, как если бы он применялся с момента возникновения затрагиваемых им фактов хозяйственной жизни;

при составлении бухгалтерской отчетности за первый отчетный период применения ФСБУ 14/2022 пересчитайте отражаемые в ней сравнительные показатели за периоды, предшествующие отчетному. Например, если вы не перешли на применение ФСБУ 14/2022 досрочно, то в бухгалтерском балансе 2024 г. придется скорректировать показатели на 31 декабря 2023 г. и на 31 декабря 2022 г., а в отчете о финансовых результатах - пересчитать показатели за 2023 г.

Если вы не можете с достаточной надежностью пересчитать сравнительные показатели за периоды, предшествующие отчетному, ретроспективный способ не применяйте, выберите альтернативный способ.

2.2. Альтернативный способ отражения в бухгалтерском учете и отчетности перехода на применение ФСБУ 14/2022

При применении этого способа допускается не пересчитывать сравнительные показатели бухгалтерской отчетности (п. 53 ФСБУ 14/2022).

По состоянию на 1 января первого года применения ФСБУ 14/2022 (в межотчетный период) сделайте следующее:

по объектам бухучета, которые в соответствии с ФСБУ 14/2022 должны быть признаны НМА и ранее учитывались в их составе, установите ликвидационную стоимость, определите оставшийся СПИ согласно ФСБУ 14/2022. Определенные в связи с этим величины погашения стоимости объектов НМА отразите в бухгалтерском учете как изменения оценочных значений. Балансовую стоимость таких объектов НМА не корректируйте (пп. "а" п. 53 ФСБУ 14/2022);
объекты бухгалтерского учета, которые в соответствии с ФСБУ 14/2022 должны быть признаны НМА, но ранее учитывались в составе активов других видов, переклассифицируйте в НМА. Признайте в качестве их первоначальной стоимости балансовую стоимость соответствующего объекта на момент его переклассификации и определите оставшийся СПИ, способ начисления амортизации и ликвидационную стоимость в соответствии с ФСБУ 14/2022. Определенные в связи с этим величины погашения стоимости объектов НМА отразите в бухучете как изменения оценочных значений (пп. "б" п. 53 ФСБУ 14/2022);
объекты бухучета, которые ранее учитывались в составе НМА, но исходя из ФСБУ 14/2022 таковыми не являются, спишите в порядке единовременной корректировки на нераспределенную прибыль организации или переклассифицируйте в другой вид активов (пп. "в" п. 53 ФСБУ 14/2022).

При этом оцените необходимость единовременной корректировки стоимостных элементов балансовой стоимости НМА: первоначальной стоимости, накопленной амортизации и накопленного обесценения. В частности, пересчет может проводиться, когда:

у вас есть НМА, которые имеют нулевую остаточную стоимость;
у вас есть активы, которые ранее не признавались НМА и по ним не применялся механизм амортизации;
ранее было обесценение НМА, которое организация не признавала. Если не провести корректировку в этом случае, обесценение будет признано в расходах, уменьшающих прибыль отчетного периода, хотя по факту оно относится к предыдущим периодам.

При таких обстоятельствах отсутствие корректировки может значительно исказить отчетность. Следовательно, несмотря на отсутствие в п. 53 ФСБУ 14/2022 формального требования провести такой пересчет, вы можете его сделать (по одному или нескольким элементам балансовой стоимости), раскрыв эту особенность отражения последствий изменения учетной политики в своей первой бухгалтерской (финансовой) отчетности, составленной с применением ФСБУ 14/2022 (Рекомендация Р-155/2023-КпР "Переход на ФСБУ 14/2022 "Нематериальные активы").

По состоянию на 1 января года начала применения ФСБУ 14/2022 (в межотчетный период) могут быть сделаны, например, следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит
Списана первоначальная стоимость объектов, являющихся малоценными НМА	84	04
Списана накопленная амортизация по объектам, являющимся малоценными НМА	05	84
Малоценные НМА отражены за балансом	012 1
Актив, ранее учитывавшийся в качестве расходов будущих периодов, признан в составе НМА	04	97

2.2.1. Пример отражения в бухгалтерском учете перехода на ФСБУ 14/2022 альтернативным способом

Организация применяет ФСБУ 14/2022 с 1 января 2024 г.

При переходе на применение ФСБУ 14/2022 принято решение применить альтернативный способ отражения последствий изменения учетной политики (без пересчета сравнительных показателей бухгалтерской отчетности).

Для перехода потребовались корректировки в связи со следующим.

В учетной политике на 2024 г. установлен лимит в отношении единицы несущественных активов - 100 000 руб.

На конец 2023 г. в организации имеются объекты НМА, являющиеся малоценными. Их общая первоначальная стоимость составляет 480 000 руб., общая накопленная амортизация - 220 000 руб.

На конец 2023 г. в учете числятся расходы будущих периодов в отношении активов, которые по правилам ФСБУ 14/2022 являются НМА, на сумму 400 000 руб.

В учете организация в межотчетный период делает следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Списана первоначальная стоимость малоценных НМА	84	04	480 000
Списана накопленная амортизация по малоценным НМА	05	84	220 000
Малоценные НМА отражены за балансом (480 000 - 220 000)	012		260 000
Расходы будущих периодов переквалифицированы в НМА	04	97	400 000

Клиентский опыт

В дополнение к основному ответу мы хотели бы поделиться с Вами Клиентским опытом решения похожих задач. Вы можете ознакомиться с эффективной последовательностью действий в КонсультантПлюс по теме Вашего запроса в документе: «ФСБУ 14/2022 НМА: обязательное применение с 1 января 2024 года».

Хочу рассмотреть Алгоритм с экспертом по КонсультантПлюс

В Приложении к ответу Вы найдете: