Как правильно отражать в 2024 году капитализацию НМА? Можно ли расходы по доработке НМА отражать ежемесячно на увеличение стоимости НМА или необходимо дождаться окончание доработки и потом относить на расходы?

19 ноября 2024 г.

Главное

Новым Стандартом предусмотрена возможность изменения первоначальной стоимости НМА в результате их улучшения (затраты на доработку, улучшение (повышение) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объектов НМА) (подп. "м" п. 5 ФСБУ 26/2020 в ред. Приказа N 87, п. 28 ФСБУ 14/2022). Они увеличивают первоначальную стоимость НМА в момент завершения модификации (п. 28 ФСБУ 14/2022, пп. "м" п. 5 ФСБУ 26/2020 "Капитальные вложения", утвержденного Приказом Минфина России от 17.09.2020 N 204н).

Заметим, что в этой части положение бухучета корреспондирует с изменениями, внесенными в НК РФ. Положения п. 2 ст. 257 НК РФ (в редакции, действующей с 31.08.2023) предусматривают увеличение первоначальной стоимости НМА на расходы, связанные с их модернизацией. Расходы, связанные с доработкой (улучшением, модификацией) НМА, увеличивают их налоговую первоначальную стоимость в порядке, аналогичном предусмотренному для расходов по дооборудованию (реконструкции, техническому перевооружению) ОС.

Обоснование

Как отражать затраты на модификацию (доработку) ПО в бухгалтерском учете

Затраты на модификацию ПО, которая представляет собой модернизацию с целью улучшения рабочих характеристик, в бухгалтерском учете отражайте в зависимости от того, как признаны в учете затраты на исходное ПО.

В результате модернизации происходят функциональные изменения программного продукта, то есть фактически появляется новая версия (вносятся изменения в существующее ПО, в результате чего улучшаются быстродействие, безопасность, удобство в использовании, другие качественные характеристики), для ПО разрабатываются дополнительные модули и т.п.

Если вы обладаете исключительным правом или правами в соответствии с лицензионными договорами на исходное ПО, то затраты на его улучшение, связанное с улучшением (повышением) первоначально принятых нормативных показателей, относятся к капитальным вложениям (пп. "м" п. 5 ФСБУ 26/2020 "Капитальные вложения"). Они увеличивают первоначальную стоимость ПО (п. 28 ФСБУ 14/2022 "Нематериальные активы").

Как правило, срок использования функциональных изменений ПО не отличается от оставшегося срока полезного использования имеющегося НМА, поэтому можно поступить таким образом:

увеличить первоначальную стоимость имеющегося НМА на стоимость модернизации;
проверить, не следует ли скорректировать срок полезного использования, ранее установленный по исходному ПО, - возможно, он увеличился. Также необходимо убедиться, соответствуют ли условиям использования НМА другие элементы амортизации (способ начисления амортизации, ликвидационная стоимость). После корректировки элементов начисляйте амортизацию исходя из новых значений. В учете корректировка отражается как изменение оценочных значений (п. 42 ФСБУ 14/2022, п. п. 3, 4 ПБУ 21/2008 "Изменения оценочных значений").

Бухгалтерские записи могут быть такие:

Содержание операций	Дебет	Кредит
Затраты на модернизацию ПО включены во вложения в приобретение НМА	08-5	60
Отражен НДС, предъявленный контрагентом	19	60
НДС принят к вычету (при соблюдении общих условий для вычета)	68	19
Увеличена первоначальная стоимость модернизированного НМА	04	08-5
Оплачены работы по модернизации ПО	60	51

Затраты на модификацию сайта относятся к капитальным вложениям. Они увеличивают первоначальную стоимость сайта в момент завершения модификации (п. 28 ФСБУ 14/2022, пп. "м" п. 5 ФСБУ 26/2020 "Капитальные вложения", утвержденного Приказом Минфина России от 17.09.2020 N 204н).

Можно ли учесть в налоговом учете расходы на модернизацию НМА

Да, вы можете учесть затраты на модернизацию (доработку) НМА, осуществленные в рамках предпринимательской (приносящей доход) деятельности, в расходах по налогу на прибыль.

При этом если вы доработали НМА, который подлежит амортизации, то такие затраты включите в его первоначальную стоимость. Сделать это нужно независимо от размера остаточной стоимости объекта (п. 2 ст. 257 НК РФ). Ежемесячная амортизация по такому НМА будет равна произведению его первоначальной стоимости, увеличенной на сумму затрат на модернизацию, и нормы амортизации, определенной исходя из ранее установленного срока полезного использования (Письмо Минфина России от 25.10.2023 N 03-03-06/1/101608). Такой порядок применяется и в случаях, когда НМА полностью самортизирован до модернизации (Письма Минфина от 11.06.2024 N 07-01-09/53916, от 15.12.2023 N 03-03-06/1/121584).

Если модернизирован НМА, не относящийся к амортизируемому имуществу, возможны следующие ситуации:

стоимость НМА с учетом расходов на модернизацию превышает 100 000 руб. и остальные критерии амортизируемого имущества соблюдены. В этом случае НМА нужно отнести к такому имуществу, а расходы на модернизацию принять к налоговому учету через начисление амортизации (Письмо Минфина России от 04.03.2024 N 03-03-06/1/19130);
НМА и после модернизации не отвечает критериям амортизируемого имущества. Тогда учитывайте расходы на его доработку в общем порядке. В частности, если модернизировали ПО, можете учесть расходы как прочие по пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Важно! Если в отношении программ для ЭВМ, баз данных вы воспользовались правом на применение инвестиционного налогового вычета согласно ст. 286.1 НК РФ, расходы на оплату работ (услуг) по установке, тестированию, адаптации, модификации этих программ, баз данных, а также расходы на обучение работников, их обслуживающих, не учитывайте в целях налогообложения (п. 48.30 ст. 270 НК РФ).

В какой момент в целях налогообложения прибыли учитывать расходы, связанные с модификацией (доработкой и т.д.) НМА?

Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы признаются в налоговом учете в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени их фактической оплаты. В то же время, расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. Если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Минфин России разъясняет, что затраты на модификацию (доработку, обслуживание и пр.) должны признаваться в налоговом учете с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. При этом налогоплательщик вправе самостоятельно определить период, в течение которого указанные расходы подлежат учету для целей налогообложения прибыли организаций.

По мнению судей, в данном случае следует применять особый порядок признания прочих и внереализационных расходов, установленный пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ. В соответствии с указанной нормой датой осуществления прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного периода. Т.е. налогоплательщик вправе признать в налоговом учете рассматриваемые расходы единовременно.

Клиентский опыт

В дополнение к основному ответу мы хотели бы поделиться с Вами Клиентским опытом решения похожих задач. Вы можете ознакомиться с эффективной последовательностью действий в КонсультантПлюс по теме Вашего запроса в документе: «ФСБУ 14/2022 НМА: обязательное применение с 1 января 2024 года».

Хочу рассмотреть Алгоритм с экспертом по КонсультантПлюс

В Приложении к ответу Вы найдете:

Еще по этой теме

Новости

Мероприятия

Записи мероприятий

Подборки

Справочная информация

Библиотека