Организация закупила оборудование в качестве запасного, предъявила НДС к вычету. Оборудование не пригодилось, организация его хочет списать. 1. Нужно ли восстанавливать НДС при списании оборудования? 2. Если не будет акта об утилизации, может ли налоговая переквалифицировать данную операцию как в передачу на безвозмездной основе, доначислить налог на прибыль и НДС? 3. Будут ли риски, если организация проведет уценку оборудования и продаст его по минимальной цене ниже рыночной?

Главное

1. В отношении вопроса восстановления НДС существует 2 мнения:

Согласно первому мнению НДС нужно восстановить, поскольку оборудование не будет использоваться в деятельности, облагаемой НДС (Письмо Минфина России от 07.06.2011 N 03-03-06/1/332). Согласно второму мнению перечень случаев, когда надо восстановить НДС, закрытый, и в нем нет случая списания запасного имущества, которое не пригодилось в деятельности организации (п. 3 ст. 170 НК РФ; Решение ВАС РФ от 23.10.2006 N 10652/06; Постановления ФАС ДВО от 27.12.2010 N Ф03-8694/2010; ФАС МО от 15.09.2010 N КА-А40/10485-10; Постановления ФАС ПО от 09.12.2008 по делу N А06-2176/2008; ФАС ВСО от 15.01.2007 N А33-32437/05-Ф02-7147/06-С1; Девятого ААС от 26.10.2009 N 09АП-19813/2009-АК).

2. По вопросу рисков доначисления НДС и налога на прибыль в случае, если не будет проведена утилизация оборудования, считаем, что в отношении доначисления НДС, как с безвозмездной передачи, они достаточно высоки (п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, п. 2 ст. 154 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33). Вышеуказанный  Пленум ВАС РФ отметил, что налогоплательщик обязан зафиксировать факт и причину выбытия имущества и то обстоятельство, что имущество выбыло именно по указанным причинам, без передачи его третьим лицам.  В противном случае у налогоплательщика возникает обязанность исчислить НДС по правилам п. 2 ст. 154 НК РФ, предусмотренным для случаев безвозмездной реализации имущества (см., также, Письмо Минфина России от 21.08.2024 N 03-07-11/78594).

В отношении доначисления налога на прибыль рисков не усматриваем, поскольку при списании имущества без возмездной передачи его третьим лицам дохода, облагаемого налогом на прибыль, не возникает (ст. 247, 248 НК РФ). Расходы по списанию такого оборудования при исчислении налога на прибыль также не учитываются (п. 1 ст. 252 НК РФ).

3. Если организация произведет уценку оборудования и продаст его по цене ниже рыночной не взаимозависимому лицу, то, по нашему мнению, налоговых рисков не возникнет.  Установленная вами цена считается рыночной, а сделка не признается контролируемой (п. 1 ст. 105.3, п. 1 ст. 105.14 НК РФ).

В налоговом учете продажа имущества по цене ниже себестоимости учитывается в общем порядке: на дату перехода права собственности к покупателю включите в доходы от реализации выручку от продажи в сумме, установленной договором (без учета НДС), признайте в расходах стоимость приобретения (создания) и расходы, связанные с его продажей. Убыток, полученный от реализации имущества (за исключением амортизируемого) по цене ниже себестоимости, для целей налогообложения прибыли учитывайте единовременно (п. 2 ст. 268 НК РФ, Письма Минфина России от 28.03.2013 N 03-03-06/1/9830, от 18.09.2009 N 03-03-06/1/590, от 22.10.2007 N 03-03-06/1/729).

Обоснование

(По аналогии)

(-) Товар залежался и не пользуется спросом. Финансовое ведомство настаивает на восстановлении НДС, ранее принятого к вычету <13>.

А в споре по вопросу необходимости восстановления НДС можно предъявить ставший уже стандартным довод: перечень случаев, когда надо восстановить НДС, закрытый <15>. И в нем нет списания морально устаревшего товара <16>.

<15> Пункт 3 ст. 170 НК РФ; Решение ВАС РФ от 23.10.2006 N 10652/06; Постановления ФАС ДВО от 27.12.2010 N Ф03-8694/2010; ФАС МО от 15.09.2010 N КА-А40/10485-10.

<16> Постановления ФАС ПО от 09.12.2008 по делу N А06-2176/2008; ФАС ВСО от 15.01.2007 N А33-32437/05-Ф02-7147/06-С1; Девятого ААС от 26.10.2009 N 09АП-19813/2009-АК.

Возникает ли объект НДС при выбытии (списании) имущества по независящим от плательщика причинам

Применимые нормы: п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ операции по реализации в том числе товаров являются объектом налогообложения по НДС. В целях гл. 21 НК РФ реализацией признается передача права собственности на товары на безвозмездной основе.

При этом в п. 1 ст. 39 НК РФ установлено, что реализацией, в частности, товаров организацией (индивидуальным предпринимателем) признается передача на возмездной основе права собственности на них (в том числе обмен товарами), а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, - передача права собственности на товары на безвозмездной основе.

Согласно п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 при выбытии (списании) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и т.п.), объекта налогообложения по НДС не возникает. Однако если в ходе судебного разбирательства установлен факт выбытия имущества, но не подтверждено, что оно выбыло в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика, у последнего возникает обязанность исчислить НДС по правилам п. 2 ст. 154 НК РФ, предусмотренным для случаев безвозмездной реализации имущества. Минфин России рекомендовал применять изложенный подход в случае хищения имущества. ФНС России указала, что данную позицию необходимо учитывать при определении налоговой базы по НДС. Также есть разъяснения Минфина России о том, что не является объектом налогообложения по НДС, в частности, выбытие имущества в связи с его повреждением, истечением срока годности, недостачей, моральным устареванием. Существуют судебные акты со схожими выводами.

Подробнее см. документы:

• Письмо Минфина России от 21.08.2024 N 03-07-11/78594

Указано, что при решении вопроса, касающегося применения НДС при выбытии (списании) имущества, нужно руководствоваться п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33.

Аналогичные выводы содержат:

• Письмо Минфина России от 27.01.2023 N 03-03-06/1/6428
• Письмо Минфина России от 08.02.2021 N 03-07-14/8084

Указано, что при выбытии имущества в результате хищения рекомендуется руководствоваться положениями Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 (п. 10).

 Постановление Арбитражного суда Московского округа от 20.06.2023 N Ф05-9132/2023 по делу N А40-151337/2020

Как установил суд, произошло бездоговорное потребление электроэнергии, при котором она выбывала из владения налогоплательщика помимо его воли.

Суд указал, что объекта налогообложения по НДС не возникло. При этом суд учел позицию Пленума ВАС РФ, изложенную в п. 10 Постановления от 30.05.2014 N 33.

Аналогичные выводы содержат: 

• Постановление Арбитражного суда Московского округа от 30.06.2021 N Ф05-7981/2017 по делу N А40-13192/2016
• Постановление Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость".

В п. 10 Постановления указано, что в случае выбытия (списания) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и тому подобных событий), исходя из п. 1 ст. 146 НК РФ такое выбытие не является операцией, учитываемой при формировании объекта налогообложения по НДС.

При этом Пленум ВАС РФ отметил, что налогоплательщик обязан зафиксировать факт выбытия и то обстоятельство, что имущество выбыло именно по указанным причинам, без передачи его третьим лицам, поскольку в силу п. 1 ст. 54 НК РФ он обязан доказать наличие тех фактов своей хозяйственной деятельности, которые влияют на формирование финансового результата, служащего основанием для определения объема налоговой обязанности. Если в ходе судебного разбирательства установлен факт выбытия имущества, однако не подтверждено, что оно выбыло в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика, судам надлежит исходить из наличия у последнего обязанности исчислить НДС по правилам п. 2 ст. 154 НК РФ для случаев безвозмездной реализации имущества.

Письмо Минфина России от 21.01.2016 N 03-03-06/1/1997

Разъясняется, что исходя из норм ст. ст. 39 и 146 НК РФ выбытие товаров по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей, например списание морально устаревших товаров, объектом налогообложения по НДС не является.

Аналогичные выводы содержат:

• Письмо Минфина России от 05.07.2011 N 03-03-06/1/397
• Письмо Минфина России от 07.06.2011 N 03-03-06/1/332
• Письмо Минфина России от 16.04.2014 N 03-07-08/17292

Финансовое ведомство разъяснило, что выбытие у экспортера товаров в связи с их повреждением объектом налогообложения по НДС не является.

Письмо Минфина России от 04.07.2011 N 03-03-06/1/387

Финансовое ведомство в п. 2 данного Письма разъяснило, что в соответствии с нормами ст. ст. 39 и 146 НК РФ выбытие товаров по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей (например, в связи с истечением срока годности, недостачей, выявленной при инвентаризации), не является объектом налогообложения по НДС.

Письмо ФНС России от 11.01.2016 N СД-4-3/24@

Налоговая служба, рассмотрев вопрос о применении НДС при реализации природного газа для обеспечения коммунально-бытовых нужд граждан, указала в том числе следующее.

При определении налоговой базы по НДС необходимо учитывать позицию, изложенную в п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33. В данном пункте, в частности, отмечается: при определении налоговых последствий выбытия (списания) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика, нужно иметь в виду, что исходя из содержания п. 1 ст. 146 НК РФ такое выбытие не является операцией, учитываемой при формировании объекта налогообложения.

Налогоплательщик обязан зафиксировать факт выбытия и то обстоятельство, что имущество выбыло именно по указанным причинам, без передачи его третьим лицам, поскольку в силу п. 1 ст. 54 НК РФ он должен доказать наличие тех фактов своей хозяйственной деятельности, которые влияют на формирование финансового результата, служащего основанием для определения объема налоговой обязанности.

Если в ходе судебного разбирательства установлен факт выбытия имущества, но не подтверждено, что оно выбыло в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика, судам надлежит исходить из наличия у него обязанности исчислить налог по правилам п. 2 ст. 154 НК РФ для случаев безвозмездной реализации имущества.

Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 28.01.2020 N Ф08-12714/2019 по делу N А32-20289/2019

Со ссылкой на п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 суд указал, что выбытие имущества по независящим от воли налогоплательщика причинам не является объектом обложения НДС. При этом суд отметил: налогоплательщик не подтвердил документально, что имущество выбыло не по его воле. Следовательно, налоговый орган правомерно признал такое выбытие безвозмездной реализацией имущества, т.е. операцией, облагаемой НДС.

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12.02.2018 N Ф04-6026/2017 по делу N А27-5302/2017

Суд установил: налогоплательщик списал недостачу сырья из-за потерь, которую налоговый орган признал безвозмездной реализацией.

Суд пришел к выводу о правомерном доначислении налога, пеней и штрафов налогоплательщику, поскольку он не доказал ни факт недостачи, ни то, что сырье выбыло по независящим от него причинам.

Аналогичные выводы содержат:

• Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 21.06.2012 по делу N А43-24764/2011
• Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 23.08.2019 N Ф06-51061/2019 по делу N А55-25450/2018
• Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 16.07.2019 N Ф06-48535/2019 по делу N А55-27154/2018
• Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 14.03.2018 N Ф06-29468/2018 по делу N А55-11099/2017
• Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 29.05.2017 N Ф06-20806/2017 по делу N А12-36960/2016
• Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 30.01.2017 N Ф06-17037/2016 по делу N А12-24900/2016
• Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 20.01.2016 N Ф08-9883/2015 по делу N А01-25/2015

Суд установил, что материалами дела подтверждается выбытие станков в результате незаконного изъятия. Доказательств существования договора дарения, а также доказательств, подтверждающих волеизъявление общества на передачу имущества третьим лицам, инспекция не представила. Таким образом, исчезновение станков из-за незаконных действий неустановленных лиц нельзя отнести к операциям, облагаемым НДС, поскольку оно не квалифицируется как реализация либо дарение. Следовательно, отсутствуют основания для включения стоимости утраченного имущества в базу по НДС. Этот вывод сделан, в частности, на основании п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33.

10. При определении налоговых последствий выбытия (списания) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и тому подобных событий), необходимо иметь в виду, что исходя из содержания пункта 1 статьи 146 НК РФ такое выбытие не является операцией, учитываемой при формировании объекта налогообложения.

Однако налогоплательщик обязан зафиксировать факт выбытия и то обстоятельство, что имущество выбыло именно по указанным основаниям, без передачи его третьим лицам, поскольку в силу пункта 1 статьи 54 Кодекса он обязан доказать наличие тех фактов своей хозяйственной деятельности, которые влияют на формирование финансового результата, служащего основанием для определения объема налоговой обязанности.

В этой связи при возникновении спора о соответствии действительности приводимых налогоплательщиком причин выбытия имущества, в том числе при оценке достоверности и полноты представленных им документов в подтверждение факта и обстоятельств выбытия, судам следует учитывать характер деятельности налогоплательщика, условия его хозяйствования, принимать во внимание соответствие объемов и частоты выбытия имущества обычному для такой деятельности уровню и иные подобные обстоятельства, а также оценивать возражения налогового органа относительно вероятности выбытия имущества по указанным налогоплательщиком причинам, в частности доводы о чрезмерности потерь.

Если в ходе судебного разбирательства установлен факт выбытия имущества, однако не подтверждено, что выбытие имело место в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика, судам надлежит исходить из наличия у него обязанности исчислить налог по правилам, установленным пунктом 2 статьи 154 Кодекса для случаев безвозмездной реализации имущества.

В налоговом учете продажу товаров и иных материальных ценностей, включая неликвиды, по цене ниже себестоимости учитывайте также в общем порядке: на дату перехода права собственности к покупателю включите в доходы от реализации выручку от продажи в сумме, установленной договором (без учета НДС), признайте в расходах стоимость приобретения (создания) и расходы, связанные с его продажей.

Убыток, полученный от реализации имущества (за исключением амортизируемого) по цене ниже себестоимости, для целей налогообложения прибыли учитывайте единовременно (п. 2 ст. 268 НК РФ, Письма Минфина России от 28.03.2013 N 03-03-06/1/9830, от 18.09.2009 N 03-03-06/1/590, от 22.10.2007 N 03-03-06/1/729).

При продаже товаров и иных материальных ценностей по цене ниже себестоимости покупателю, не являющемуся взаимозависимым с вами лицом, отрицательных налоговых последствий в виде контроля над ценами в общем случае не возникает - установленная вами цена считается рыночной, а сделка не признается контролируемой (п. 1 ст. 105.3, п. 1 ст. 105.14 НК РФ). Оспорить эту цену и доначислить налог исходя из более высокой цены инспекция не вправе (Письмо ФНС России от 27.11.2017 N ЕД-4-13/23938@).

Однако если стоимость продажи многократно отклоняется от рыночного уровня и налоговый орган обнаружит иные признаки необоснованной налоговой выгоды, возможны налоговые последствия (Письма ФНС России от 05.07.2023 N БВ-4-7/8532, от 28.10.2021 N СД-4-3/15248@, от 27.11.2017 N ЕД-4-13/23938@).

Если имущество по цене ниже себестоимости вы продали взаимозависимому лицу на нерыночных условиях и сделка признана контролируемой, то существует риск доначисления налогов исходя из рыночных цен, взыскания пени и штрафа (п. п. 4, 5 ст. 105.3 НК РФ).

Обращаем Ваше внимание, что изложенная точка зрения является нашим экспертным мнением и может не совпадать с мнением других специалистов. Официальных разъяснений и арбитражной практики по ситуации, точно соответствующей условиям, описанным в вашем запросе нами не обнаружено. В этой связи напоминаем, что организация вправе обратиться в Минфин России или налоговый орган по месту своего учета за персональными письменными разъяснениями (подп. 1, 2 п. 1, п. 3 ст. 21 НК РФ подп. 4 п. 1 ст. 32, ст. 34.2 НК РФ). 

• Постановление Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" {КонсультантПлюс}
• Вопрос: ...В результате инвентаризации на складе торговой организации выявлены товары, непригодные для перепродажи, морально устаревшие. Возврат поставщику невозможен. Организация реализовала товар ниже себестоимости (со скидкой). Можно ли учесть стоимость данного товара при расчете налога на прибыль и необходимо ли восстанавливать НДС с разницы? (Консультация эксперта, 2013) {КонсультантПлюс}
• Статья: Готовимся к полугодовой отчетности по налогу на прибыль (обзор последних писем Минфина России и налоговой службы, посвященных исчислению налога на прибыль) (Елина Л.А.) ("Главная книга", 2011, N 14) {КонсультантПлюс}