Письмом от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ ФНС России обобщила правоприменительную практику и судебные споры по применению ст. 54.1 НК РФ и направила рекомендации налоговым органам, чтобы инспекторы использовали их при доказывании получения необоснованной налоговой выгоды.
В Письме ФНС сделала 28 выводов, которые разделены по восьми разделам:
- Общие требования. Соотношение положений статьи 54.1 НК РФ с иными предписаниями налогового законодательства
- Исполнение обязательства надлежащим лицом
- Установление и оценка умышленных действий налогоплательщиков, направленных на использование ими формального документооборота с участием «технических» компаний
- Оценка обстоятельств, характеризующих выбор контрагента, в силу которых налогоплательщик должен быть знать о формальном документообороте с участием «технических» компаний
- Наличие у контрагента цели неправомерного уменьшения налоговой обязанности по НДС в связи с операциями, совершенными с налогоплательщиком
- Изменение юридической квалификации операций
- Оценка основного мотива операции (критерий деловой цели)
- Оценка моделей ведения хозяйственной деятельности в рамках группы лиц, в которую входят налогоплательщики, применяющие специальные налоговые режимы
В частности, можно выделить следующие выводы:
– подп.2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ предусматривает требование об исполнении обязательства лицом, являющимся стороной договора с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена или возложена в силу договора или закона. Для случаев, когда сам факт исполнения не ставится под сомнение, но при этом установлено, что оно не производилось обязанным по договору лицом, налогоплательщик в силу требования о документальной подтвержденности операций не вправе уменьшать налоговую обязанность в соответствии с документами, составленными от имени указанного лица (п. 4 Письма);
– налоговым органам необходимо устанавливать как факт неисполнения обязательства надлежащим лицом, так и обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик преследовал цель неправомерного уменьшения налоговой обязанности либо знал или должен был знать об обстоятельствах, характеризующих контрагента как «техническую» компанию, и об исполнении обязательства иным лицом. Приводится перечень обстоятельств, которые помогут доказать невозможность исполнения сделки лицом, указанным в договоре (пп. 5 и 6 Письма);
– налоговым органам предписано в первую очередь выявлять умышленные правонарушения. Приводится перечень фактов, которые свидетельствуют о том, что налогоплательщик знал, что его контрагент является «технической» компанией. По всем этим фактам предписано получать у проверяемого лица пояснения, допрашивать свидетелей (желательно с предъявлением документов, связанных с обстоятельствами заключения, сопровождения сделки и исполнения всех ее условий). Рекомендовано применение полного спектра мероприятий налогового контроля (допросов, осмотров территорий и помещений, сопоставление размеров складов и объемов поставляемых товаров и других) (п. 7 Письма);
– о неправомерных действиях также может свидетельствовать обналичивание денежных средств налогоплательщиком и связанными с ним лицами, использование с контрагентом одних IP-адресов, обнаружение печатей и документации контрагента на территории (в помещении) налогоплательщика и другие (п. 8 Письма);
– если спорные работы не могли быть выполнены подрядчиком (услуги не могли быть оказаны исполнителем), а соответствующий результат в реальности был достигнут собственными силами налогоплательщика (силами работников налогоплательщика – по трудовым договорам или ГПД либо без оформления договоров), налоговые органы должны доказать достижение результата самим налогоплательщиком, используя при этом инструменты налогового контроля: допросы, изучение документации по работе пропускного режима в организации, истребования документов у заказчиков и допросов их должностных лиц и другие (п. 12 Письма);
– при выборе контрагента нужно обращать внимание на бизнес-историю компании и известность ее в соответствующем сегменте рынка, на публичное позиционирование и рекламное продвижение, на деловую репутацию, опыт, наличие исполненных контрактов и возможность предоставления рекомендаций от контрагентов, на наличие места ведения деятельности (офис, промышленная площадка и т.п.), собственные или полученных во владение и пользование активы либо возможности привлечения третьих лиц (субподрядчиков, соисполнителей, поставщиков) в рамках установленных договорных отношений, на характер принимаемых обязательств, их размер, стоимость исполнения периоду существования компании и масштабу ее деятельности (п. 14 Письма);
– налоговым органам необходимо занимать активную позицию в вопросе сбора доказательств, характеризующих обстоятельства выбора налогоплательщиком контрагента (приводится перечень обстоятельств, которые необходимо исследовать (п. 15 Письма));
– если из оценки материалов проверки, а также представленных налогоплательщиком возражений и доказательств следует, что им проявлена коммерческая осмотрительность и он не знал и не должен был знать об обстоятельствах, характеризующих контрагента как «техническую» компанию и предоставлении исполнения иным лицом, то в действиях налогоплательщика отсутствует состав правонарушения. Тогда налогоплательщик имеет право на учет расходов и применение налоговых вычетов по НДС исходя из сведений, отраженных в спорном договоре и документах о его исполнении. (п. 20 Письма);
– согласно подп. 1 п. 2 ст. 54.1 НК РФ основной целью совершения операции не может являться неуплата (неполная уплата) налога. Основным мотивом операции должна являться деловая цель. Доминирующий налоговый мотив может иметь место при реализации решения, не свойственного деловой практике и которое не может быть обосновано с точки зрения получения экономических выгод и предпринимательского риска (например, присоединение компании с накопленным убытком без актива при отсутствии экономического обоснования), решения, принятого не в своем интересе, а в интересах иного лица с целью его скрытого финансирования (п. 25 Письма).
Читайте подробнее